Bardzo często najem nieruchomości odbywa się poprzez portale lub agencje pośredniczące. Dotyczy to nie tylko wynajmu długoterminowego, lecz także usług krótkotrwałego zakwaterowania. W związku z tym warto zastanowić się, czy możliwe jest opodatkowanie ryczałtem najmu prowadzonego przez agencję i w jaki sposób powinien zostać ustalony moment powstania obowiązku podatkowego w tym wypadku.
Przychody z najmu a ryczałt od przychodów ewidencjonowanych
Na początku naszych rozważań wskażmy, że przychody z najmu nieruchomości mogą być kwalifikowane do jednego z dwóch źródeł określonych w art. 10 ust. 1 ustawy PIT:
- pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3);
- najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).
Najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodów (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy PIT), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej. W przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą albo najem jest jej przedmiotem, wynajmowanie nieruchomości zaliczane jest do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.
Ponadto, jak wynika z treści art. 9a ust. 6 ustawy PIT, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.
W tym miejscu wskazać należy na uchwałę NSA z 24 maja 2021 roku (II FPS 1/21), gdzie wskazano, że to podatnik decyduje o tym, czy „powiązać” określone składniki swojego mienia z wykonywaniem działalności gospodarczej, czy też zachować je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą i oddać np. w najem.
Pod wpływem ww. uchwały organy podatkowe zaczęły akceptować możliwość stosowania ryczałtu – w ramach najmu prywatnego – do wynajmu nieruchomości nie tylko na dłuższe okresy, lecz także w przypadku najmu krótkotrwałego czy też najmu większej liczby nieruchomości. Tak przykładowo stanowi interpretacja Dyrektora KIS z 11 stycznia 2023 roku (nr 0115-KDIT1.4011.754.2022.1.MST). Przed wydaniem wskazanej uchwały organy podatkowe przyjmowały, że w takim przypadku mamy do czynienia z działalnością gospodarczą.
Opodatkowanie ryczałtem najmu prowadzonego przez agencję
W kontekście korzystania z usług pośredników w zakresie wynajmu nieruchomości można wskazać przykładowo na treść interpretacji Dyrektora KIS z 17 marca 2023 roku (nr 0115-KDST2-2.4011.41.2023.3.RS), gdzie organ podatkowy zaakceptował możliwość uznania przychodu z najmu za najem prywatny (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy PIT), w sytuacji gdy wynajmujący nie zatrudnia innych osób, nie korzysta z obsługi księgowej czy z agencji zajmującej się poszukiwaniem potencjalnych klientów.
Jednocześnie trzeba mieć jednak na względzie, że sama okoliczność korzystania z pośredników nie będzie w tym przypadku determinująca w zakresie ustalenia odpowiedniego źródła przychodów. Tutaj jako przykład możemy przywołać interpretację z 29 listopada 2022 roku (nr 0114-KDWP.4011.51.2022.2.JCH), która dotyczyła przypadku wynajmu nieruchomości poprzez platformę prowadzoną przez agencję (pośrednika) pobierającą wynagrodzenie prowizyjne za świadczone usługi z przekazywanego właścicielom czynszu. Dyrektor KIS w piśmie tym wskazał, że taki wynajem lokalu mieszkalnego nie będzie odbywać się w warunkach prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem podatnikom przysługuje prawo do kwalifikowania osiąganych przychodów jako tzw. najem prywatny.
Ustalenie wysokości oraz momentu powstania przychodu z wynajmu prowadzonego przez agencję
W świetle art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku w przypadku podatników osiągających wynagrodzenie z najmu prywatnego za przychód uważa się otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W tym przypadku mamy zatem do czynienia z metodą kasową w zakresie określenia momentu powstania przychodu. Dopiero faktycznie otrzymany przez podatnika przychód (a nie jedynie przychód należny) generuje obowiązek podatkowy.
Tutaj pojawia się jednak pytanie, jak potraktować prowizję, którą agencja nieruchomości pobiera za świadczone usługi pośrednictwa. Przypomnijmy bowiem, że zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku w rozliczeniu ryczałtu nie uwzględnia się kosztów podatkowych, co oznacza, że podatek jest płatny od kwoty przychodu.
Zatem przychód powstaje wówczas, gdy zostanie on:
- otrzymany przez podatnika – tj. podatnik musi go rzeczywiście „dostać, odebrać, zainkasować, objąć w posiadanie”, albo
- postawiony do dyspozycji podatnika – tj. zostać mu faktycznie udostępniony lub przekazany do odbioru.
Podstawą generowania przychodów z najmu jest fakt zawarcia stosownej umowy między stronami. Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, a tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym. Jednak, aby powstał przychód po stronie wynajmującego, muszą zaistnieć przesłanki określone w art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, czyli czynsz musi zostać otrzymany lub postawiony do dyspozycji wynajmującego.
Dlatego też podstawą uzyskiwania przychodów z tytułu tzw. najmu prywatnego jest umowa, w której strony określają wysokość czynszu. Stanowi on przysporzenie majątkowe wynajmującego, a tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym w przypadku otrzymania lub postawienia go do dyspozycji wynajmującego.
Jeżeli kwotę prowizji uznamy za koszt podatkowy, to w rozliczeniu ryczałtu kwota ta nie ma znaczenia w kontekście ustalenia podstawy opodatkowania. Jeżeli umowa z pośrednikiem jest tak skonstruowana, że cena oferowana za wynajem stanowi wynagrodzenie właściciela i jest to kwota otrzymana, to późniejsze potrącenie z niej prowizji dla agencji nie pomniejsza samego przychodu.
Przykład 1.
Pan Tomasz posiada prywatną nieruchomość, którą wynajmuje poprzez agencję nieruchomości. Ustaliła ona kwotę czynszu za wynajem w maju na 2000 zł. Jednocześnie kwota prowizji dla agencji to 200 zł. Jaka jest wysokość podstawy opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych?
W tym przypadku kwota faktycznie otrzymana przez pana Tomasza (wynikająca z umowy najmu) to 2000 zł. Mimo że ostatecznie otrzyma on kwotę 1800 zł, to jednak podstawą opodatkowania w tym wypadku będzie kwota 2000 zł.
Takie stanowisko znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji Dyrektora KIS z 25 marca 2024 roku (nr 0112-KDIL2-2.4011.72.2024.2.KP), w której czytamy, że kwota prowizji dla portalu pośredniczącego pobierana przez ten portal jest kosztem, jaki podatnik musi ponieść w związku z pośrednictwem portalu w wynajmie mieszkania. Kwota ta stanowi odrębne zdarzenie gospodarcze od faktu najmu mieszkania. Wskazana prowizja nie pomniejsza tych przychodów, ponieważ – stosownie do art. 12 ust. 2 ustawy – ryczałt pobiera się bez pomniejszania przychodów o koszty ich uzyskania.
W świetle powyższych wyjaśnień należy wskazać, że sama okoliczność prowadzenia najmu przez agencję czy innych pośredników nie wyklucza opodatkowania przychodu ryczałtem jako tzw. najem prywatny. W tym zakresie istotne jest jednak prawidłowe określenie podstawy opodatkowania, nie ma bowiem możliwości ujęcia kosztów uzyskania przychodów.
